北注协专家提示存货监盘的重点关注事项(3)

8.实务中，存货监盘程序通常由初级审计人员执行，对于存货监盘中遇到的某些突发问题可能缺乏应对经验。因此，项目合伙人和主要负责人需要在整个监盘过程中与执行监盘的项目组成员保持联系，并提供必要的监督和指导。对于风险比较高的存货监盘，需要考虑安排适当经验的审计人员到盘点现场实施监盘程序。

（二）执行抽盘

注册会计师可考虑实施以下审计程序（包含但不限于）：

1.在对存货盘点结果进行抽盘测试时，审计人员可以从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以及从存货实物中选取项目追查至盘点记录，以获取有关盘点记录完整性和准确性的审计证据。对于数量多且总体具有同质性的存货，抽盘可采用审计抽样的方法选取测试项目。

如果在抽盘测试中发现差异，很可能表明被审计单位的存货盘点在准确性或完整性方面存在错误。由于检查所选取的项目通常仅仅是已盘点存货中的一部分，所以在检查中发现的差异很可能表明被审计单位的存货盘点还存在其他错误。因此，当审计人员在实施抽盘测试程序发现差异时，需提请被审计单位查明差异原因，并及时提请被审计单位更正；同时，审计人员需要评估错误的潜在范围和严重程度，在可能的情况下，考虑扩大抽盘范围、获取更多的审计证据以降低审计风险。审计人员根据错误的性质、金额的严重程度，还可能要求被审计单位在盘点日重新盘点。重新盘点的范围，可按情况限于某一特殊领域的存货或被审计单位特定的盘点小组。如果重新盘点，审计人员需特别关注被审计单位对存货移动的控制。

2.在识别出存货科目存在由于舞弊导致的重大错报风险的情况下，审计人员需采取相应的应对措施。例如，增加程序的不可预见性或更严格地检查存放于包装箱等不可见器物中的存货等。

3.在采用审计抽样方法选取抽盘项目时，审计人员需要考虑存货总体金额水平以及确定的重要性水平，确定抽盘的样本数量，以通过样本对整个总体得出结论提供合理基础。

（三）实施的其他审计程序

实务中，审计人员结合相应的风险评估结果，在存货监盘日可能还需执行以下程序：

1.获取被审计单位相关资料并进行核对，通常包括：

（1）仓库台账数量与存货盘点汇总表的数量进行核对。

（2）仓库台账数量与存货明细账（数量金额账）核对。

（3）存货明细账（数量金额账）与总账中的金额核对。

（4）总账金额与财务报表中的存货原值进行核对。

在实务中，有时被审计单位难以在盘点结束时立即完成存货盘点汇总表，此时，审计人员可以考虑获取盘点表单的复印件，作为后续审计中执行核对程序的基础。如果盘点表单数量繁多，也可以考虑将其封存于被审计单位，采取加贴封条、拍照等方法，以避免被审计单位对盘点资料进行修改。考虑到存货盘点及监盘程序的时间安排，上述核对程序亦可于后续审计中进行。

2.在盘点日获取存货截止的相关资料，包括存货验收入库、装运出库及内部转移等相关资料。如果盘点日并非财务报表日，审计人员需分别获取盘点日和财务报表日的截止性资料。

五、其他注意事项

（一）对被审计单位存货盘点差异的关注

对于被审计单位完成存货盘点后所形成的存货盘点汇总表中列明的存货盘点差异，注册会计师需要关注被审计单位对盘盈或盘亏进行的分析、调查以及相应的处理。例如，对于盘盈或盘亏性质进行的分析，注册会计师需要评价存货盘点差异是否表明被审计单位内部控制存在缺陷；如果是，还需评价内部控制缺陷的严重程度和对审计计划的影响，以及是否需要作为值得关注的内部控制缺陷与管理层和治理层沟通；注册会计师需判断存货盘点差异属于系统差错还是偶然差错，该差错形成的原因是盘点方法的误差，还是存货正常收发中的计量溢缺等，从而考虑是否需要实施进一步审计程序。

需要强调的是，对于被审计单位提供的盘点差异原因，注册会计师需检查相关支持性文件。

（二）对特定行业的存货在认定层面重大错报风险的考虑

在实务中，存在以数码形式存储于各类存储介质的存货。例如，电影电视行业的被审计单位，其存货从金额和性质来讲均属于重大的财务报表科目。从业务流程的角度，购买文学著作的改编权、进行影视剧本创作以及影视剧的拍摄所发生的各项相关成本均构成相应存货项目的增加，其业务流程各个阶段的存货均不存在实物形式，剧本、视频资料等均以数码形式存储于各类存储介质。

针对这些存货在财务报表日“存在”的认定，往往并非通过传统的存货监盘程序就可以取得充分的审计证据，而是需要进一步通过检查相关合同的约定和经审批的相应许可证进行测试，例如检查合同中文学作品改编权的约定、检查剧本著作权归属的约定；对于正在拍摄中的影视剧，检查被审计单位的相关立项报批资料以及经广播电影电视部门审批的制作许可证；对于拍摄完成的影视剧，则检查经广播电影电视部门审批的发行许可证等等。

对于电影电视行业的被审计单位，其存货通常金额非常重大、对财务报表非常重要。因此，注册会计师往往更需关注相关存货的计价认定。在这种情况下，执行下述程序（包含但不限于）可能是重要的：一方面，通过实施检查构成期末存货的各项成本是否真实发生、向相关业务人员了解工作进度并与已取得的工作进度表或预算明细表进行核对、将已发生的成本与相关合同条款及进度进行核对（如为委托外部单位完成的工作）等程序以获取与存货存在、准确性、计价和分摊认定相关的审计证据；另一方面，通过实施获取以及评价被审计单位管理层做出的未来收入预测等程序以获取与存货可变现净值（准确性、计价和分摊认认定）相关的审计证据。

（三）对纳入盘点范围存货的考虑

注册会计师需执行期末存货的数量测试，以保证所有盘点的存货均记录于盘点日存货列表中，并且账面存货明细表所列示的存货均已纳入盘点范围。可考虑执行下述程序（包含但不限于）：

1.以存货盘点汇总表中的存货作为总体从中选取样本，从存货盘点汇总表中的存货信息追踪至盘点日财务账面存货明细表相应信息进行核对。

2.以盘点日财务账面存货数量作为总体，从中选取样本，从盘点日财务账面存货明细表追踪至存货盘点汇总表中的存货信息进行核对。

审计人员需要记录所执行的期末存货数量测试程序和结果，对于测试中发现的差异，需进行调查，并确定是否存在差错。

（四）实施存货监盘形成审计工作底稿的要求

注册会计师需根据被审计单位的具体情况，记录实施存货监盘形成的审计工作底稿，通常可能包括：

1.被审计单位盘点计划。

2.存货监盘计划。

3.被审计单位存货盘点汇总表、盘点总结报告、存货盘点差异调查报告以及相应差异处理情况。

4.抽盘表。

5.前推/后推测试表。